中国转让定价风险管理

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江苏省国家税务局在今年4月29日发布《江苏省国家税务局2014-2015年度国际税收遵从管理规划》。该规划归纳总结了税务机关在转让定价调查审计中发现的13种典型国际税收风险,同时反映了我国对OECD发布的《关于税基侵蚀和利润转移报告》的看法和观点。本文就规划中列举的四个主要转让定价审计案例,指出在华经营跨国公司普遍面临的(或可能将要面临的)主要转让定价风险。

介绍

2014年4月29日, 江苏省国家税务局发布《江苏省国家税务局2014-2015年度国际税收遵从管理规划》(以下简称规划)。该规划反映了我国对OECD发布的《关于税基侵蚀和利润转移报告》(以下简称BEPS报告)的一些看法和观点。同时,该规划归纳总结了税务机关在转让定价调查审计中发现的13种典型国际税收风险,提醒在华经营跨国公司予以重视。

本文就规划中列举的四个主要转让定价审计案例,指出在华经营跨国公司普遍面临的(或可能将要面临的)主要转让定价风险。

四个案例

案例一:某跨国集团设立的外商独资企业,2010年被认定为高新技术企业,享受企业所得税税率优惠和研发加计扣除等优惠。该企业产品外销给境外关联方,内销给当地第三方,主要承担研发、生产制造和境内销售职能,但集团仍按契约加工商给其定位。税务机关将其列为转让定价重点嫌疑对象后,企业主动与税务机关沟通,自行调整应纳税所得额近8000万元。

案例二:某境内子公司向关联方采购原材料并销售产成品。关联销售和关联采购比例都不足10%,且关联采购金额和比例逐年下降,但集团内关联劳务支付项目和金额越来越多,从而引起税务机关注意并进行审计调查。最终查实550多万元费用不得税前扣除,并予相应行政处罚;另有670万元关联交易项目转入反避税调查环节。

案例三:某跨国集团在我国境内设立子公司从事生产并于近年逐步开展研发。2012年跨国集团在英属维尔京群岛设立另一子公司,该公司成立后便与中国子公司签订研发协议。税务机关认为,中国子公司之前的研发已经形成一定成果,后续研发在人员等方面也未发生实质改变,不能仅通过简单的合同签署就改变中国子公司对研发成果的所有权,中国子公司对外支付特许权费用不适当。

案例四:某跨国集团在全球范围内生产销售打印机及其耗材,为了通过销售耗材赚取高额利润,集团要求境内生产打印机的子公司以低价向客户销售,造成境内子公司长期亏损。税务机关经过调查了解到该情况后,认为境内子公司出于集团整体利益,其亏损是为了让集团获取整体利润。因此,应从独立企业角度审查子公司的经营和利润情况,并要求集团对该子公司进行合理利润补偿,最终做出纳税调整,补缴企业所得税。



分析

以上案例显示了在华经营跨国公司需要应对的一些具有共性的问题,这些问题包括:

•    企业功能风险与利润回报不匹配

税务机关经常强调企业承担的功能风险应与赚取的利润相匹配。在案例一中,中国子公司承担了研发、制造和国内市场产品营销和销售职能,但是,仍然只作为契约加工商,在成本基础上给予较低的回报。另外,如同实践中出现的类似案例,该公司系高新技术企业,并享受优惠税收政策,这显然与其契约加工商的定位不一致。

对此,税务机关将认为企业的经济实质与其取得的经营成果不符,因而,对高新技术企业应取得的业绩将使用利润分割法代替交易净利润法进行评估,并对企业应纳税额进行特别纳税调整。

2014年8月29日,国家税务总局发布《关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》。该公告对特别纳税调整监控管理作出了相关规定。

公告指出,税务机关纳税调整监控管理中发现纳税人存在特别纳税调整风险的,应当向纳税人送达《税务事项通知书》,提示其存在特别纳税调整风险。

对此,纳税人应当审核分析特别纳税调整事项的合理性,可以依据事实证据提出己方立场,或如案例一,考虑自行调整补税。需要指出的是,纳税人在特别纳税调整监控管理阶段自行调整补税的,税务机关仍可按照有关规定实施特别纳税调查及调整。

• 通过向关联方不合理支付服务费的方式,将利润转移出境

境外跨国公司经常向境内子公司提供一系列支持服务。子公司向境外关联公司大额支付服务费时,税务机关可能推出质疑。案例二中,税务机关指称该子公司向其关联公司支付的服务费不适当,将利润转移出境,减少了应在中国缴纳的税款。

最近,国家税务总局发布了《关于对外支付大额费用反避税调查的通知》(税总办发[2014]146号)。通知要求各地税务机关就所属跨国企业对境外关联方支付大额服务费或特许权使用费的情况开展一次摸底排查,旨在进一步加大关联方支付费用的税收征管力度,防止企业通过对外支付费用转移利润。该通知似乎是对稍前税务总局国际税务司一位高级官员就境内子公司向境外关联方支付服务费和特许权使用费发表公开演说后的又一举措。在那次演说中,该官员明确表示中国税务机关将加大对集团内服务费的审查力度,另外,该官员重点提到了用于判断集团内服务费是否需要进行转让定价调整的如下六个测试方法:

受益测试

税务机关对境外母公司或关联公司向境内子公司提供服务要进行收益测试。确定集团内部服务公平性质的第一步是认定服务是否实际上已经提供。确定服务是否已经提供的一个关键问题是,服务是否已经提供了某种益处,即服务活动是否为某一集团成员提供了相应的经济或商业价值从而提升其商业地位。换句话说,必须检查服务提供者的活动,以确保其通过“受益测试”。如果没有通过,则对其提供的服务进行收费是不必要的。

必要性测试

如果境外关联方提供的服务能够从第三方获得,那么,境内子公司应该通过在中国的第三方服务商为其提供该项服务。

重复性测试

如果境内子公司中的管理团队作出的管理活动决策需要母公司的批准是出于授权需要,在该情况下,这类管理服务很可能是重复性的活动或者是股东管理活动,因而不应向子公司收取服务费。

价值创造测试

如果一项服务能够带来可以合理辨识的经济和商业价值的增长,并因此能够确定或者合理预期该服务接受方的经营状况会因此得到改善,则该服务可以视为产生价值创造。母公司对于子公司管理决策的批准是由于授权需要而非真正创造了可辨识的经济或商业价值。

补偿性测试

在分析集团内部服务时,税务机关会考虑母公司在向子公司提供服务的同时是否已通过其他关联交易对该服务进行了补偿。

真实性测试

如果税务机关对企业支付服务费的真实性和合理性提出疑问时,会要求企业提出举证。

• 向境外关联方提供研发服务,未体现相应收益或回报

在案例三中, 根据关联方之间签署的研发协议,对中国子公司提供的研发服务给予成本基础上较低的加成。理由是根据投入资本与承担风险高度相关原理,境外研发资金投入方应该获得更多的研发收益。因为中国子公司的研发资金由境外关联方提供,研发风险由后者承担,因此,研发成果应归境外关联方所有。而子公司之后使用研发成果需向该项无形资产所有权人(即英属维尔京群岛公司)支付特许权使用费。

对于以上安排,税务机关可能认为签署该协议的目的是将该无形资产的法律和经济所有权转移给境外关联方。此外,对中国子公司作为研发服务提供商的补偿过低因而不符合独立交易原则。需要指出的是,如果子公司承担重大研发功能,则应该给予高于常规研发成本加成的额外利润。此外,税务机关可能认为向境外关联方支付特许权使用费实际上是“返程”交易,从而,对该项支付不予认可,并将中国子公司重新定位为该无形资产的部分经济所有权人。

•    承担“隐性”成本使集团受益而未得到相应补偿

国家税务总局接受BEPS报告中增加转让定价文档信息披露的建议,并鼓励企业在准备同期资料之外(即当地转让定价文件)提供全球组织结构、经济活动、利润分配以及在企业经营的不同税收管辖区税收支付情况(即转让定价主文件和分国报告要求)。在实践中,有的税务机关要求纳税人提供全球供应链盈利情况。

在案例四中, 对该跨国集团价值链进行调查后,税务机关认为该中国子公司承担了集团的“隐性”成本,从而导致企业连年亏损。因此,税务机关主张企业应该获得所在集团的相应补偿,并在对应纳税额进行调整后要求企业补缴税款。

结论

本文评析论江苏省国家税务局发布的《江苏省国家税务局2014-2015年度国际税收遵从管理规划》中的四个主要转让定价审计案例。尽管披露的信息有限,这些案例仍然反映了在华经营跨国公司已经面临或可能面临的转让定价税务风险。可以预见,中国其他省份的税务机关也将积极参考该规划加强转让定价税务调查和审计力度。从现在起,在华经营跨国公司应甄别、控制并降低企业在日益严厉的转让定价审计环境下的转让定价风险。跨国公司应力争识别关联交易和安排中可能引起税务机关质疑的任何潜在转让定价问题和风险。


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李俭(坤达税务咨询(上海)有限公司)

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李俭博士是坤达税务咨询(上海)有限公司的高级合伙人,拥有超过10年的转让定价咨询服务经验。李俭博士以中英文为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价咨询服务。

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坤达税务咨询(上海)有限公司作为一家专业税务咨询公司为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价和国际税务咨询服务。我公司自2010年成立以来,一直致力于为我们的客户提供关联交易同期资料准备、转让定价系统设计、预约定价安排、转让定价风险评估和防护、转让定价抗辩以及其他国际税务咨询服务。我们的行业经验丰富,使我们能够有效地协助在华所有跨国公司以及“走出去”企业达到转让定价合规要求。欲了解更多关于我们提供的服务,请访问我们的网站www.kunda-tp.com

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