《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》第三条规定，税务机关对企业实施特别纳税调整监控管理，发现企业存在特别纳税调整风险的，提示其存在的税收风险。企业收到特别纳税调整风险提示或者发现自身存在特别纳税调整风险的，可以自行调整补税。但是，纳税人仍然面临如何调整才能准确到位、避免双重征税、调整后可能引发的其他税务问题等一系列挑战。
企业存在转让定价调整风险主要指由于关联交易转让定价不符合独立交易原则，企业应取得的利润水平与实际获得的利润水平产生差异，导致企业应纳税所得额减少，需要调整补税的风险。就独立交易原则的本质来看，如果企业之间的关联交易转让定价使用可比非受控价格法，直接比较关联与非关联交易价格，一般应该不会产生差异。但是，在大多数情况下，一般通过比较关联交易和可比非关联交易的毛利率或净利润率的方法来间接验证企业之间的关联交易是否遵循了独立交易原则。理论上，关联交易只要按照独立企业方式进行，年末实际关联交易结果与预算（通常为企业年前测算的关联交易符合独立交易原则应该取得的利润水平）就应该是一致的。但是，实际中却是会存在差异。转让定价验证是从税务角度考虑的，而不是根据实际发生关联交易时转让价格如何确定的。这就可能导致转让定价政策与实际财务结果不一致。
企业转让定价政策与财务结果差异具体原因
- 税务部门和财务部门沟通不畅。一般税务部门负责设计转让定价政策。但是，日常关联交易流程和定价由业务部门（如采购部、销售部）和财务部门负责。如果财、税部门之间缺乏沟通，在对关联交易定价时没有考虑转让定价政策和法规要求，认为只要在年末进行调整就行了，转让定价时没有考虑到转让定价税务遵循问题，就会产生差异。
- 预算（预计）不准确，预算过于乐观。转让定价在年初根据预算设定，而在当期对预算与实际执行结果的差异不作调整，那么，实际财务结果与转让定价政策在年末就不可避免会产生差异。
- 管理会计报告与财务报告的差异。管理会计报告主要用于企业所在集团的管理和控制，管理会计信息按照集团业务单元、产品线、部门规类、汇总，企业及整个集团的IT系统一般也是按照业务单元、产品线、部门对数据信息进行规类、汇总，管理会计报告中反映了集团转让定价政策实际执行过程和结果；而税务机关对企业转让定价风险评估依据的主要是集团内单一企业财务报告中的数据信息。二者数据信息的差异以及数据转换中的问题，导致转让定价政策和实际财务结果（利润）的差异。
- 经营/经济环境变化。经营成本上升（如原材料价格上涨、人工成本上升），销售价格、销售量下降，产能过剩，费用变动（如广告促销费用上升）等，也会导致企业转让定价政策与财务结果产生差异。
调整方法
根据集团年初转让定价政策，选择最适合转让定价方法，经过严格的经济分析，测算可比公司四分位值营业利润率（EBIT margin）区间。关联交易结果与可比公司营业利润率进行比较，如果企业取得的营业利润率位于可比公司营业利润率四分位值域内，不需要作调整；如果企业取得的营业利润率位于可比公司营业利润率四分位值域以外，需要根据企业在价值链中承担的功能、风险情况决定是否需要进行调整、如何调整以及调整幅度大小。
案例讨论
某分销企业从关联方购买产品再销售。2016年由于市场不景气，导致销售收入减少，营业利润率下降为-1.2%, 而可比分销企业营业利润率四分位值域为4%-9%，中位值为6.5%。是否需要进行年末调整？
- 如果根据功能分析，确认该分销企业为有限风险分销商，不承担外部市场不畅带来的风险，可能需要作出调整。那么，调整幅度多大比较适合呢？是调整到中位值6.5%, 还是只需调整到四分位值区间以内，即4%呢？根据我们的经验，如果是税务机关实施转让定价特别纳税调整，一般会要求调整到中位值；如果企业内部自行调整，并有证据证明作为有限风险分销商，承担的（市场、信用）风险低于可比公司承担的风险，预期利润水平应该低于可比公司取得的利润水平，那么调整到四分位值域以内，即4%也许可以了。需要指出的是，根据《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》第三条规定，税务机关对调整不到位的企业仍保留特别纳税调查的调整权。
- 如果假设2016年亏损原因是由于该分销商自身负责控制的风险造成的，如企业负责的库存管理存在严重漏洞，导致大量存货报废造成的，那么，可能不需要进行调整。否则，意味着原本委托方承担有限风险分销商的市场风险，扩展为任何情况下要确保有限风险分销商一定利润水平，后者不承担任何经营风险，这在现实中是不存在的。事实上，现实中不可能有独立企业无需承担任何经营风险。
- 如果该企业2014-2016三年期间营业利润率分别为18%、6%和-1.2%，三年平均营业利润率为7.6%（为便于说明，这里计算简单平均），三年平均营业利润率位于可比公司营业利润率四分位值域内，那么，该分销企业又似乎可以争辩不应仅根据2016年单一年份盈利情况进行调整。另外，如果2014年高达18%的营业利润率主管税务机关不允调低（实践中，只准“向上调整” 来调增关联业务下的应税所得，不准“向下调整” 来调减该业务下的应税所得），而2016年利润率下降（亏损）时却需要调整，这样处理会导致企业转让定价政策不一致，如果双边磋商对方所在境外税务当局是否认同是个问题。
- 如果根据功能分析，确认该分销企业为完全功能风险分销商(利润中心)，该分销商自身应该承担市场下行对利润水平的影响，那么，可能不需要进行调整。如果该分销企业为特许分销商，同时向境外关联方支付特许权使用费，那么，似乎可考虑按企业取得的利润水平适当调整特许权使用费率。需要指出的是，按利润水平收取特许权使用费在实务中不太常见，按企业取得的利润水平调整特许权使用费率需要考虑合理说明并有合同依据。
我们的建议
- 关联交易合同是转让定价分析的起点。关联交易合同中需要包含调整相关条款，特别是具体如何调整的规定。如果没有，需要考虑在相似交易情形下，独立企业之间签订的合同是否可能会有调整的相关条款，或者类似情况下如果交易发生在独立企业之间是否会进行调整。
- 通过企业取得的利润水平和功能风险分析，判断是否需要进行年末调整。如合约制造、研发企业或有限风险分销企业应该取得稳定但相对较低的利润水平，不承担由于决策失误、开工不足、产品滞销、研发失败等原因造成的损失。因此，这类企业如果发生亏损，在没有充分理由的情况下，可能需要作出年末调整。对于功能风险比较齐全的企业，需要考虑是否存在特殊因素（非转让定价原因）影响企业利润水平，并需要准备相应转让定价文档证明。
- 如果年末集中调整幅度过大可能带来税务、账务处理等一系列难题，企业可考虑定期监控关联交易转让定价，按季度调整可能更加合适。
- 直接对产品购销价格调整可能面临关税、增值税、外汇等方面问题，可以考虑服务费、特许权使用费方式等其他方法。需要指出的是，目前业界还没有找到十全十美的解决方案，其他替代方式可能也同样面临增值税、外汇等方面问题。
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