2014年中国转让定价政策和实务年终回顾:趋势和观察

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自正式公布G20税基侵蚀和利润转移(BEPS)行动计划后,国税局重申了与OECD加强BEPS项目合作的决心,并指出了中国税务机关对BEPS问题的基本立场。这反映在中国2014年转让定价监管和执法发展中。本文回顾2014年度中国转让定价监管和执法发展。

介绍

自正式公布G20税基侵蚀和利润转移(即“BEPS”)行动计划后,国家税务总局重申了与OECD加强BEPS项目合作的决心,并指出了中国税务机关对BEPS问题的基本立场。这反映在中国2014年转让定价监管和执法发展中。本文回顾了2014年中国转让定价发展的主要方面、对中国转让定价发展趋势的观察以及2015年展望。

地方和国家层面对 BEPS问题的回应

《江苏省国家税务局2014-2015年度国际税收遵从管理规划》

2014年4月29日, 江苏省国家税务局发布《江苏省国家税务局2014-2015年度国际税收遵从管理规划》(以下简称规划)。该规划反映了税务机关对OECD发布的《关于税基侵蚀和利润转移报告》(以下简称BEPS报告)的一些看法和观点。同时,该规划在回应OECD在BEPS报告中提出观点的同时,表达了中国税务机关在转让定价问题上的以下立场:

•    跨国公司在转让定价政策制定和全球利润分配时必须充分考虑市场在价值创造中的作用

BEPS报告要求企业转让定价结果和价值创造保持一致性。税务机关进一步强调,市场在企业集团价值创造和利润实现中发挥了独特而重要的作用。因此,该规划再次强调成本节约和市场溢价概念,要求跨国公司在全球利润分配中充分考虑这些因素发挥的作用。此外,在应用利润分割法时,市场作用应该作为关键考量因素。

•    企业经济活动应与利润回报一致

BEPS报告要求企业经营地与利润申报地保持一致。税务机关认为跨国公司在中国经营功能增加时 (如研发、营销和管理职能),利润回报应相应提高。另外,税务机关重申,无形资产的法律所有权人(海外关联方)不能仅仅因为拥有无形资产的法律所有权而必然拥有所有非常规无形资产回报。中国子公司作为无形资产发展、维护、保护的参与方应该分享部分无形资产相关利润回报。此外,中国子公司从事研发活动贡献可能创造本地无形资产,其所在集团应对中国子公司给予适当补偿。

•    增加转让定价文档信息披露的透明度

税务总局支持BEPS报告中要求企业在转让定价文档中披露更多信息的建议。中国税务机关可能根据BEPS行动计划中提出的转让定价主文件和分国别报告模板,要求纳税人准备同期资料之外,同时提供其所在集团全球价值链信息,以评估中国子公司在集团价值链中作出的贡献,其所在集团全球价值链剩余利润分配中分享更大的份额。

虽然该规划中大部分观点税务总局都曾提出过,但该规划内容表明,中国税务机关在一定程度上将BEPS纳入其转让定价遵循和管理之中。该计划同时重申了税务总局在《联合国转让定价手册》中表达的市场溢价和选址节约方面的立场。

税务总局在国际税收管理方面对纳税人的十五项期待

2014年9月25日,税务总局在北京召开BEPS项目2014年成果宣讲会。在此次宣讲会上,作为对BEPS行动计划的回应,总局国际税务司司长廖体忠公开首次提出了国际税收管理方面对纳税人的十五项期待,表达了总局对处理BEPS问题的积极态度:

第一项:税基侵蚀和利润转移不可接受

第二项:双重或多重免税不可接受

第三项:不良税收筹划不可接受

第四项:不透明的税收制度不可接受

第五项:没有实质经济活动的架构与安排不可接受

第六项:不合理的费用列支不可接受

第七项:外国企业在华单一功能子公司亏损不可接受

第八项:滥用税收协定不可接受

第九项:虚高无形资产定价不可接受

第十项:与企业功能及价值贡献不相匹配的回报不可接受

第十一项:“高科技企业”低回报不可接受

第十二项:不尊重中国市场的特殊性不可接受

第十三项:外国损失向中国转移不可接受

第十四项:企业不配合资料提供不可接受

第十五项:以避税为目的的混合错配不可接受

审查企业集团间对外支付费用

如果中国子公司对使用其海外关联公司无形资产和接受其提供服务支付的费用“过度”,税务机关可能提出质疑。2014年7月29日,税务总局发布了《关于对外支付大额费用反避税调查的通知》(税总办发[2014]146号)。通知要求各地税务机关就所属跨国企业对境外关联方支付大额服务费或特许权使用费的情况开展一次摸底排查,重点关注向避税地等低税国家和地区的支付。另外,实践中对于高新技术企业向海外关联公司支付技术使用费,中国税务机关可能提出质疑,认为高新技术企业拥有核心知识产权,不应该再向境外关联方支付技术使用费。

六项测试方法

146号通知似乎是对稍早前税务总局国际税务司一位高级官员就境内子公司向境外关联方支付服务费和特许权使用费发表公开演说后的又一举措。在那次演说中,该官员明确表示中国税务机关将加大对集团内服务费的审查力度,另外,该官员特别提到了用于判断支付集团内服务费是否需要进行转让定价调整的以下六项测试方法:

受益测试

税务机关对境外母公司或关联公司向境内子公司提供服务要进行受益测试。确定集团内部服务公平性质的第一步是认定服务是否实际上已经提供。确定服务是否已经提供的一个关键问题是,服务是否已经提供了某种益处,即服务活动是否为某一集团成员提供了相应的经济或商业价值,从而提升其商业地位。换句话说,必须检查服务提供者的活动,以确保其通过“利益测试”。如果没有通过,则对其提供的服务进行付费是不必要的。

必要性测试

如果中国子公司对境外关联方提供的服务能够从第三方以更低的费用获取,那么,该子公司应该通过在中国的第三方服务商为其提供该项服务。

重复性测试

 

如果境内子公司中的管理团队作出的管理活动决策需要母公司的批准是出于授权需要,在该情况下,这类管理服务很可能是重复性的活动或者是股东管理活动,因而不应向子公司收取服务费。

 

价值创造测试

  

如果一项服务能够带来可以合理辨识的经济和商业价值的增长,并因此能够确定或者合理预期该服务接受方的经营状况会因此得到改善,则该服务可以视为创造了价值。另外,母公司对于子公司管理决策的批准是由于授权需要而非真正创造了可辨识的经济或商业价值。

 

补偿性测试

  

在分析集团内部服务时,税务机关会考虑母公司在向子公司提供服务的同时是否已通过其他关联交易对该服务进行了补偿。

  

真实性测试

  

如果税务机关对企业支付服务费的真实性和合理性提出疑问时,会要求企业提出举证。

继146号通知发布后,各地税务机关就所属跨国企业对境外关联方支付大额服务费或特许权使用费的情况开展了检查。在一次公开活动中,税务总局一位高级官员发表讲话指出,总局将会根据各地税务机关上报的排查情况发布一份新的函件,明确税务机关对企业集团间对外支付服务费和特许权使用费的调查方向。可以预计,企业集团间对外付费仍将是2015年及以后年度中国税务机关转让定价调查审计的主要对象。

自行调整

2014年8月29日,税务总局发布了《关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》(即54号公告)。该公告对特别纳税调整监控管理作出了相关规定。

公告指出,税务机关在纳税调整监控管理中发现纳税人存在特别纳税调整风险的,应当向纳税人送达《税务事项通知书》,提示其存在特别纳税调整风险。

对此,纳税人应当审核分析特别纳税调整事项的合理性,在适当情况下考虑自行调整补税。反之,如果认为自行调整不适用,则应对无须调整补税的理由进行分析和论证。需要指出的是,纳税人在特别纳税调整监控管理阶段自行调整补税的,税务机关仍可按照有关规定实施特别纳税调查及调整。

预约定价安排

除了转让定价管理(即同期资料等文档要求)和调查,预约定价安排作为转让定价确定性工具也是税务总局监控跨国公司跨境关联交易,防止中国税收收入流失的重点。2014年12月5日, 税务总局发布了《中国预约定价安排年度报告(2013)》 。这是总局第五次对外发布年度预约定价安排报告。该报告涵盖了2005年至2013年间预约定价安排谈签的统计数据和分析。

税务总局认识到双边预约定价安排是体现国际税务合作,增加跨国公司整体税收收入分配确定性的有效工具。自2009年以来双边预约定价谈签案例持续增加反映了这一观点。

然而,国税总局尚未正式接受双边预约协定申请的数目也相当可观。自预约定价安排制度实施以来,谈签个数为37个,而尚未被接受的申请有77个。这表明税务总局在处理转让定价问题特别是双边预约定价协议安排时,仍然受制于人力资源限制。

2013年报告显示中国预约定价协议谈签的主要趋势是:

•    截至2013年底,税务机关谈签37个双边预约定价安排。其中,与亚洲国家谈签25个,与欧洲国家谈签7个,与北美国家谈签5个;

•    截至2013年底,82个预约定价安排申请尚未被税务总局正式接受。其中,5个单边预约定价安排申请,77个双边预约定价安排申请;

•    在已经谈签的预约定价协议中:

•    涉及有形资产购销的占65%,无形资产转让和使用的占15%,劳务的占20%;

•    涉及制造业的占83%,其他行业占17%;

•    几乎60%的预约定价协议是在一年内谈签的;

•    86个预约定价安排使用交易净利润法,17个使用成本加成法,5个使用可比非受控价格法,3个使用利润分割法,1个使用再销售价格法,4个使用其它方法。

该报告的主要统计数据见文后附表。

对于关联交易量大且和独特或关联交易整体风险高的企业,预约定价安排可能是防范转让定价税务风险的最佳解决方式。但是,纳税人着手提出预约定价安排申请之前,首先对转让定价系统进行全面风险评估并进行成本/效益分析十分重要。例如,对于转让定价风险度不是非常高的企业,对只需对转让定价系统进行重新设计,并以详尽的文档和基准测试支持,就足够了。

结论

本文回顾2014年度中国转让定价监管和执法发展。显然,中国税务机关对于转让定价管理、调查和审计经验越来越丰富。随着全球反避税发展,特别是OECD的BEPS行动计划的发布,进一步加强了中国税务机关对转让定价造成的中国税收收入流失风险的处理力度。

为了避免潜在的转让定价税务审计风险,纳税人应采取积极措施解决转让定价实际操作中存在的实际问题,有效管理中国商业环境下的转让定价文档准备义务和审计调查风险。目前,纳税人着手进行该项工作非常重要,而2015年随着BEPS项目继续推广、分国别报告等概念的引入,开展该项工作将会尤为必要。

以下是摘自2013年度预约定价报告的主要统计数据:

表1:APA分年度签署数量统计表

年度

单边APA

双边APA

多边APA

合计

2005

13

1

0

14

2006

10

0

0

10

2007

7

3

0

10

2008

6

1

0

7

2009

5

7

0

12

2010

4

4

0

8

2011

8

4

0

12

2012

3

9

0

12

2013

11

8

0

19

合计

67

37

0

104

表2:APA涉及关联交易类型统计表

关联交易类型

关联交易类型

关联交易类型

数量

比重

数量

比重

有形资产购销

28

47%

86

65%

无形资产转让和使用

18

30%

20

15%

提供劳务

14%

23%

26

20%

融通资金

0

0

0

0

合计

60%

100%

132

100%

表3:APA完成时间统计表

类型

1年以内(含1年)

1–2年(含2年)

2–3年(含3年)

3年以上

合计

单边

36

27

3

1

67

双边

23

5

5

4

37

合计

59

32

8

5

104

表4:已签署的APA(按使用的转让定价方法划分)

转让定价方法

交易净利润法

成本加成法

可比非受控价格法

利润分割法

再销售价格法

其他方法

合计

86

17

5

3

1

4


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李俭(坤达税务咨询(上海)有限公司)

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李俭博士是坤达税务咨询(上海)有限公司的高级合伙人,拥有超过10年的转让定价咨询服务经验。李俭博士以中英文为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价咨询服务。

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坤达税务咨询(上海)有限公司作为一家专业税务咨询公司为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价和国际税务咨询服务。我公司自2010年成立以来,一直致力于为我们的客户提供关联交易同期资料准备、转让定价系统设计、预约定价安排、转让定价风险评估和防护、转让定价抗辩以及其他国际税务咨询服务。我们的行业经验丰富,使我们能够有效地协助在华所有跨国公司以及“走出去”企业达到转让定价合规要求。欲了解更多关于我们提供的服务,请访问我们的网站www.kunda-tp.com

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