中国新的转让定价指南涵义及跨国公司2009年度相应可采取对策

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介绍

过去一年中随着国家税务总局(以下简称国税总局)出台以下一系列转让定价法规及指南,标志着转让定价在中国的重大发展:

  • 2007年3月发布并于2008年度开始生效的«企业所得税法»;

  • 20 07年12月11日颁布的«企业所得税法实施条例»;

  • 2008年12月17日印发的«企业年度关联业务往来报告表»(即国税发[2008]114号文)。该文件要求企业于2009年5月31日之前向税务机关报送2008年度企业所得税申报表时,应附送企业年度关联业务往来报告表;

  • 2009年1月9日颁布的«特别纳税调整实施办法(试行»(即国税发[2009]2号文)。

  尽管各省之间对上述法规某些方面的解释需要进一步澄清,这些法规将使得中国转让定价体系更加完善。纳税人可以预期在近期中国转让定价体系将有进一步发展。

  我们不久前的其它文章对中国新的转让定价法规内容已经作出详尽描述。本文反映目前中国转让定价发展状况以及可能对跨国公司在中国投资、经营带来的影响。

  税务机关转让定价信息纳税人要求向税务机关提交的年度转让定价信息将非常繁多。国税[2008]114号文要求存在关联交易的企业向税务机关报送年度企业所得税申报表时,应附送九张有关企业年度关联业务往来报告表。值得注意的是,企业对同期文檔免于准备的标准并不适用于对关联业务往来报告表的提交要求,即任何存在关联交易的企业都必须提交关联业务往来报告表。2008年度关联业务往来报告表提交的最后期限为今年5月31日。

  应提交的报告表包括:

  • «关联关系表»;

  • «关联交易汇总表»;

  • «购销表»;

  • «劳务表»;

  • «无形资产表»;

  • «固定资产表»;

  • «融通资金表»;

  • «对外投资情况表»;

  • «对外支付款项情况表»。

  为了取得以上报告表资料的可靠性与及时性,许多跨国企业将需要对其公司信息系统及会计系统作出调整或更新。Transfer Pricing Associates集团制作了中英文电子版本的关联交易报告表使企业能够迅速、有效地取得沟通和纪录需填写的信息。纳税人需认识到向税务机关报送年度企业所得税申报表时,如果不同时附送企业年度关联业务往来报告表,将可能构成转让定价审计的基本理由,并造成罚款。

  基于过去5至10年中其它国家对中国转让定价系统发展提供的协助经验,纳税人可以预期国税总局将通过纳税人提供的这些详细数据评估各纳税人的转让定价风险,换句话说,在转让定价调查中将纳税人归于高度风险纳税人、中度风险纳税人以及低度风险纳税人。国税总局对此的考虑体现在«特别纳税调整实施办法(试行)»第5章中:

  • 关联交易数额较大或类型较多的企业;

  • 长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业;

  • 低于同行业利润水平的企业;

  • 利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业;

  • 与避税港关联方发生业务往来的企业;

  • 未按规定进行关联申报或准备同期数据的企业;

  • 其它明显违背独立交易原则的企业。

  另外,自国税函[2007]236号文颁布以来,处于亏损的合同制造企业(即承担“单一功能的制造商”)受到转让定价审计与调整的风险尤其高,因为该文件由国税总局下发地方税务局官员,要求他们对此类公司展开调查。

  因此,跨国公司应确保将其时间与资金方面的宝贵资源投入到风险最高的领域。通过客观评估转让定价风险,考虑下列类型的风险要素,便可以做到这一点:

  • 过去是否经受过审计

  • 是否签署预约定价协议

  • 交易规模大小

  • 交易类型

  • 交易实体所在地点(例如:是否位于避税港)

  • 交易实体的盈利率(相对于行业常规/集团内其它公司)

  • 可否提供原有文文件纪录

  • 是否进行基准对照

  • 交易实体司法权区之间的税收差异

  • 是否签署税收协议

  通过具有一定科学性的方法,有可能确定哪些领域需要投入最大量的工作。在准备文文件纪录和其它支持性分析的时间与预算分配方面,风险较高的交易(譬如特许权使用费、向亏损的分销商出售货物)或风险较高的实体(譬如亏损的制造商)应当获得更为优先的对待。这就需要在所分配的预算范围内,确定用于处理项目的内部资源,或者选择外部服务供应者提供协助。

目前和将来的审计目标

以上信息使国税总局及地方税务局能够集中税收调查资源于最大限度转让定价调整和额外税款征收的地方。这可能以行业为基础 — 国税总局可能建议地方审计官员寻找对中国税收遗漏高风险的行业。首先对该行业的主要经营企业进行全面地调查,然后通过初步调查了解的情况,指导地方税务局对该行业的其它企业进行调查。包含有大量知识产权的行业可能成为最初审计对象,这些包括在当地营销类无形资产。

  过去,转让定价调整主要针对制造企业成本基础上加成。调整额按照国际标准相对不高。然而,国税总局及地方税务官员对于调整诸如潜在地方营销性无形资产价值,从而使企业在中国经营取得报酬更高的大宗量调整越来越深具信心。中国制造商开发当地无形资产,导致企业从运用成本加成法向选用贡献利润分割法转变。

  以上更严厉、目标更具体的税收调查与转让定价方法将随着国税总局大企业税收管理司的建立而加剧。前国税总局转让定价的领导已经司职该新的职能部门。大企业预计不久将会受到反避税及转让定价调查。

手册

跨国公司转让定价政策需要在主体文档、本地文档和企业关联业务往来报告表(含分国别报告)中保持一致。中英双语中国转让定价文档手册(含主体文档模板)便于跨国公司以协同一致的方式准备转让定价文档。该手册旨在为新的合规要求下跨国公司准备中国转让定价文档提供有用工具。

“42 号公告”要求存在关联交易的跨国公司在报送年度企业所得税纳税申报表时一并报送提交企业关联业务往来报告表。新的关联业务往来报告表对信息披露提出了更高要求,从而使得填写这些表格的合规成本大幅增加。为了能可靠地、及时地取得填写新报告表要求的详尽数据,该转让定价文档手册含有的中英文电子版本年度企业关联业务往来报告表使企业能够迅速、有效地取得、沟通和记录需填写的信息。

切实准备好转让定价文档

根据«特别纳税调整实施办法(试行)»,除以下情形之一的企业外,所有纳税人自2008年起都必须准备详细的转让定价文档:

  • 年度发生的关联购销金额在二亿元以下且其它关联交易金额(如特许权使用费、劳务费及贷款利息)在4000万元人民币以下;

  • 关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围,尽管预约定价条款下存在有限文档准备义务;

  • 外资未控股且没有跨境关联交易。因此,除非满足以上两个条件,即使仅有境内关联交易,对于外商独资或外资跨国公司仍然需准备转让定价同期资料。

  企业应在向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时,在关联交易发生年度的次年5月31日之前准备完毕该年度同期资料。纳税人2008年度关联交易同期资料准备期限将被推迟到2009年12月31日。纳税人如果没有按照要求准备好同期资料,将面临转让定价审计和调整的风险。一旦受到转让定价调整,将面临追加5%的利息罚款。如果转让定价调整延续若干年,这些利息与罚款金额将变得很大。对于这些利息与罚款,在双重课税协议中没有相应调整的规定。值得强调的是,即使纳税人属于特别纳税调整实施办法中免于准备同期资料的情况,在以下情况下仍然建议准备转让定价同期资料:

  • 企业本身具有受到转让定价审计的特点,譬如企业系亏损的制造商,或者比行业平均净利低许多的分销商;

  • 纳税人经营属于高风险行业,或者属于处于高度转让定价审计风险的大型跨国公司集团;

  • 纳税人在关联交易申报表中披露了异常或有疑点的关联交易业务或者转让定价方法;

  • 纳税人关联交易业务可能在2008年度符合免除文档准备条件,但是预计今后关联交易量将大幅增加。这情况下,我们建议纳税人仍应准备2008年度转让定价文档,因为不久的将来要用到文档中的行业及功能分析信息。这些信息如果没有及时收集,将来如果雇员变动将很难收集到。纳税人应该注意到,鉴于调整期限为10年,纳税人没有文档准备要求的年份仍可能受到转让定价调整、补征税收以及罚款的处理。同时,利息与罚款在双重课税协议条款中没有相应调整的规定。

转让定价分析价值

综上所述,纳税人应对新的中国转让定价体系给予高度关注。这些包括对此投入一定管理时间和资源、委托外部顾问提供协助等等。对于企业来说,如何从编制转让定价文档中的经济分析中取得最大价值同时尽可能减少成本,在目前经济环境下显得尤其重要。

文档编制的主文档方法

在中国转让定价文档编制中,文件纪录采用主文文件方式颇具合理性。譬如能够减少为遵循文档要求所花费的时间,消除文档可能的不一致,避免文档编制的重复工作和成本,最终降低转让定价审计、调整以及双重课税的风险。

  总之,在中国的背景下,主文档的目的在于统一制定以下转让定价文文件纪录的核心要素:

  • 总体业务背景与行业分析;

  • 就各类实体(譬如制造商、分销商、服务供货商等)开展功能分析。前提是跨国公司必须在集权化的业务模式中开展营运,各类实体的业务活动大致相似;

  • 根据责任中心的概念、«OECD转让定价指南»以及中国的转让定价法规,按照转让定价目的对各类实体进行划分;

  • 识别位于中国各实体间的关联交易;

  • 根据«OECD转让定价指南»以及中国转让定价法规,选择各类实体关联交易中最适当的转让定价方法;

  • 运用国税总局推荐的数据库,就各实体之间的各类关联交易开展基准对照分析一旦通过这种方式准备好中国主文档,为各个特定实体准备文件纪录便会变得相对简单,这个步骤包括:

  • 提供有限的额外功能分析工作,确定特定实体活动的性质,以及主文文件中包含的功能分析数据的准确性;

  • 选择主文档报告的相关部分,将其包含在针对特定实体的报告中,譬如实体的分类、公司间交易的识别、转让定价方法的选择以及基准对照;

  • 对特定实体绩效进行财务分析,以便能够对特定实体遵守独立交易原则的状况形成结论必须明确,主文档本身并非旨在满足任何特定实体的文件纪录要求,而是作为一个平台,通过高度有效、一贯、具成本效益的方式,在准备多个特定实体报告时充分发挥其杠杆作用。

  许多跨国公司通过这种方式管理自身的全球与区域转让定价合规负担,对中国市场我们亦建议采取类似的做法 — 要么将其作为全球或区域主文文件的延伸,要么作为单独的做法。需要提请注意的是,仅仅准备全球主文档并不能满足中国的转让定价文档要求,因为中国转让定价文文件还要求包括关联交易在中国的具体内容。

建立文文件模板

从降低文档准备成本考虑,在文档准备初年建立转让定价文文件范本后,于以后的若干年利用该范本编制新的文档是切实可行的。Transfer Pricing Associates为客户建立了主文文件模板、中国转让定价特定文档、附录以及关联关系报告表的电子版本。

内部解决

全球范围的跨国公司将持续寻求内部解决广泛转让定价文檔及税务合规要求,而中国的转让定价文档要求将进一步加强这种趋势。

2008年度Transfer Pricing Associates对全球大型跨国公司的调查访问中发现,大多数被访问者考虑增加包括日常文档在内的内部转让定价工作,以便降低寻求外部顾问支持的成本。然而,公司内部解决转让定价问题受到公司人员经验及资源的局限。如果公司拥有足够资源,可以一定程度上内部解决转让定价问题,这样将以最低合规成本满足中国转让定价文档要求。

早期阶段识别风险

准备中国转让定价文档的同时,应该对所有存在风险的地方作出评估,以便在这些风险实际发生之前采取适当措施最大限度地降低风险。这种方式涵盖了转让定价文档准备的所有方面,使跨国公司极大受益。

识别降低实际税率的各种机会

同样,转让定价文件的准备过程能够帮助跨国公司识别集团内部各实体的不同利润分配达到合规要求,并同时符合企业所得税法的规定。该目标可以通过矫正公司不符合独立交易原则的转让定价系统,或者更改公司内部功能、资产和风险的分配与安排以证明不同的定价方法,或者对集团内一个或多个实体作出不同分类。需要注意的是,结构重组必需符合客观经济情况以及经营实质,否则税务机关可能根据特别纳税调整办法及一般反避税规定提出质疑。

结论

中国转让定价体系的近期发展使得所有规模和行业的跨国公司关注国税总局及地方税务机关对转让定价审查采取的行动。转让定价文档准备不应单纯理解为转让定价的合规程序。从长期来看,文档的准备过程也是企业降低税务风险,以及识别减少全球实际税负的机会。


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李俭(坤达税务咨询(上海)有限公司)

电话:(21) 65557117; 手机: +86 1391 815 5492; 联系邮箱:j.li@kundachina.com

李俭博士是坤达税务咨询(上海)有限公司的高级合伙人,拥有超过10年的转让定价咨询服务经验。李俭博士以中英文为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价咨询服务。

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坤达税务咨询(上海)有限公司作为一家专业税务咨询公司为在华开展业务的跨国企业以及中国“走出去”企业提供转让定价和国际税务咨询服务。我公司自2010年成立以来,一直致力于为我们的客户提供关联交易同期资料准备、转让定价系统设计、预约定价安排、转让定价风险评估和防护、转让定价抗辩以及其他国际税务咨询服务。我们的行业经验丰富,使我们能够有效地协助在华所有跨国公司以及“走出去”企业达到转让定价合规要求。欲了解更多关于我们提供的服务,请访问我们的网站www.kunda-tp.com

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